IL TRATTAMENTO FISCALE DEGLI OMAGGI NATALIZI

Per inquadrare il trattamento fiscale degli omaggi (anche natalizi) è necessario distinguere tra le seguenti variabili:

• I beni omaggiati sono o non sono oggetto dell’attività esercitata.
• Il destinatario dell’omaggio è un cliente oppure un dipendente.

BENI CHE NON SONO OGGETTO DELL’ATTIVITA’ CEDUTI GRATUITAMENTE AI CLIENTI

Trattamento Iva per le imprese

Se l’impresa acquista un bene da regalare, non oggetto della sua attività (quindi non destinato mai ad essere rivenduto) può considerare l’Iva sulla fattura di acquisto come un credito (quindi detraibile), a condizione che:

• l’acquisto sia classificabile come una spesa di rappresentanza;
• il costo unitario di ciascun bene da omaggiare non sia superiore a 50 euro.

Questo è ciò che prevede l’art. 19-bis1, lett. h), DPR n. 633/72.

Sono considerate spese di rappresentanza, inerenti all’attività dell’impresa:
“le spese per erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa ovvero sia coerente con pratiche commerciali di settore”.
(Si veda l’art. 1 del D.M. 19.11.2008, come richiamato dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 34/E del 13.07.2009).

Gli elementi che identificano un costo come spesa di rappresentanza inerente, cioè che “ha a che fare”, con l’attività dell’impresa sono:

1. La finalità promozionale o di pubbliche relazioni;
2. La ragionevolezza dello stesso costo sostenuto, in rapporto al suo necessario obiettivo di generare benefici economici all’impresa;
3. La coerenza del costo con ciò che in media sono le spese di rappresentanza per il settore di appartenenza dell’impresa.

Una volta che il bene acquistato viene omaggiato al cliente, si può fare riferimento a quanto prescritto dall’art. 2, comma 2, n. 4), DPR n. 633/72, in base al quale non è considerata cessione di beni rilevante ai fini Iva la cessione gratuita:

• di beni non oggetto dell’attività, di costo unitario non superiore a 50 euro;
• oppure di beni, anche di costo superiore a 50 euro, ma per i quali non è stato considerato il credito Iva sull’acquisto (non è stata detratta l’Iva).

La seguente tabella riporta il caso specifico degli omaggi (anche natalizi) a clienti di beni che possiedono le caratteristiche sopra esposte per essere considerate spese di rappresentanza e che non sono oggetto dell’attività dell’impresa.

La non rilevanza fiscale, ai fini Iva, della cessione dell’omaggio si traduce nel fatto che non è richiesta l’emissione di alcun documento fiscale (fattura).

Sarebbe tuttavia opportuno emettere un documento di trasporto (con causale “omaggio”), al fine di provare l’inerenza della spesa con l’attività esercitata e la natura di spesa di rappresentanza.

Acquisto di cesti natalizi

L’acquisto di cesti natalizi è un caso particolare in quanto, se l’omaggio è rappresentato da una confezione (un cesto regalo) contenente più beni, è necessario considerare il costo dell’intera confezione e non quello dei singoli componenti.
Quindi non è un credito l’Iva relativa all’acquisto di un cesto di costo superiore a 50 euro anche se i singoli beni contenuti nel cesto hanno un costo unitario inferiore a 50 euro.

Trattamento Iva per i lavoratori autonomi

Per i lavoratori autonomi e i professionisti, ai fini Iva, valgono le stesse regole esposte sopra per le imprese.
(Si veda la citata circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 34/E)

Trattamento ai fini IRPEF e IRES per le imprese

Un costo che risponde alle caratteristiche di una spesa di rappresentanza, è deducibile dal reddito, quindi può essere portato in diminuzione dal reddito:

• integralmente nell’anno di sostenimento, se di valore unitario non superiore a 50 euro;
• se invece il valore è superiore a 50 euro, la deduzione è calcolata in base a una percentuale. Il valore della percentuale dipende dall’ammontare annuo dei ricavi.

Questo è quanto previsto dall’art. 108, comma 2, del DPR n. 917/1986.

La seguente tabella schematizzala regola.

(*) Se l’omaggio è costituito da più beni in un’unica confezione, il limite di € 50 va riferito al valore complessivo della confezione.

Trattamento ai fini IRPEF per i lavoratori autonomi

Le spese di rappresentanza (nel caso in esame omaggi) sono deducibili dal reddito del lavoratore autonomo o del professionista nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta, a prescindere dal valore unitario dell’omaggio (superiore o inferiore a 50 euro).

BENI CHE NON SONO OGGETTO DELL’ATTIVITA’ CEDUTI GRATUITAMENTE AI PROPRI DIPENDENTI

 Trattamento ai fini IVA per le imprese e lavoratori autonomi

Gli omaggi ai dipendenti, non sono spese di rappresentanza in quanto manca la finalità promozionale.
E’ quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 34/E del 13.07.2009.
Di conseguenza, l’Iva relativa ai beni omaggiati ai dipendenti è indetraibile per mancanza del requisito dell’inerenza con l’attività dell’impresa o del lavoratore autonomo.

Poiché l’Iva è indetraibile sull’acquisto, anche la successiva cessione al dipendente è irrilevante ai fini Iva, ai sensi dell’art. 2, comma 2, n. 4), DPR n. 633/72.

Trattamento ai fini IRPEF e IRES

Deducibilità da parte del datore di lavoro

Le spese sostenute per omaggi o liberalità in favore dei dipendenti, sono ricomprese tra le prestazioni di lavoro e quindi sono deducibili dal reddito di impresa o di lavoro autonomo.
(Si veda in proposito l’art. 95, comma 1, e l’art. 54, comma 1, DPR 917/1986).

Tassazione in capo ai dipendenti

La tassazione dell’omaggio nella busta paga del dipendente dipende dal fatto che esso sia erogato sotto forma di denaro o “in natura”.
E’ quanto prevede l’art. 51, comma 3 del DPR n. 917/1986, come confermato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 22.10.2008, n. 59/E.

Occorre, inoltre, considerare quanto stabilito dall’art. 1, comma 16 della Legge n. 213/2023 (Finanziaria 2024), il quale ha previsto:

• un importo fino a 2.000 euro come soglia di non tassazione dei fringe benefit a favore dei dipendenti con figli a carico.

Tale limite di 2.000 euro è riconosciuto:

1. 1. anche con riferimento alle somme erogate o rimborsate dal datore di lavoro per le spese sostenute dai dipendenti relative alle utenze domestiche di acqua, elettricità, gas;
   2. con riferimento alle somme erogate o rimborsate dal datore di lavoro per le spese relative all’affitto o per gli interessi sul mutuo prima casa;
   3. in misura intera a ogni genitore, anche in presenza di un unico figlio, purché lo stesso sia a carico di entrambi.

• per i lavoratori dipendenti che non hanno figli a carico, il limite di cui sopra è ridotto a 1.000 euro.
• Se l’omaggio o la liberalità è erogato sotto forma di denaro, ma non è legato al rimborso delle utenze domestiche o affitto o mutuo, viene sempre tassato in busta paga.

Va evidenziato che il superamento del predetto limite comporta l’assoggettamento a tassazione in busta paga dell’intero importo corrispondente alle erogazioni liberali riconosciute al dipendente.

Come chiarito dall’Agenzia nella Circolare 15.6.2016, n. 28/E, sono erogazioni liberali in natura anche le erogazioni di beni che il datore di lavoro effettua mediante i c.d. “voucher” (cartacei o elettronici).

BENI CHE SONO OGGETTO DELL’ ATTIVITA’ CEDUTI GRATUITAMENTE AI CLIENTI

Trattamento ai fini Iva

Una spesa sostenuta per l’acquisto di un bene può rientrare tra le spese di rappresentanza indipendentemente dal fatto che il bene acquistato sia o meno oggetto dell’attività.

Ai fini Iva, nel caso di cessione gratuita (omaggio) di un bene oggetto dell’attività, la stessa cessione sarà sempre rilevante ai fini Iva, a meno che l’Iva sull’acquisto non sia stata detratta.
(Si veda l’art. 2, comma 2, n. 4 del DPR n. 633/72)

Quindi:

• L’Iva sulla cessione gratuita dell’omaggio non si applica se e solo se l’Iva sull’acquisto dello stesso non è stata detratta. Ipotesi poco probabile in quanto poiché l’acquisto del bene viene fatto prima della sua destinazione ad omaggio, l’Iva sull’acquisto viene sempre detratta.
• Se l’acquisto del bene è inquadrabile nella definizione di spesa di rappresentanza, allora si ha che:
  • l’IVA a credito è detraibile solo per i beni di costo unitario non superiore a 50 euro (art. 19-bis1, lett. h, DPR n. 633/72), ma la cessione dei beni rimane comunque rilevante ai fini IVA, a meno che l’Iva sull’acquisto non sia stata detratta per scelta.
• Se l’acquisto del bene non è inquadrabile nella definizione di spesa di      rappresentanza, l’Iva a credito è detraibile e la cessione gratuita è rilevante ai fini Iva indipendentemente dal valore del bene, ferma restando la possibilità di “rinunciare” alla detrazione per escludere dall’Iva la cessione gratuita.

Cessione gratuita rilevante ai fini IVA

In presenza di una cessione gratuita rilevante ai fini Iva si ha che:

• la base imponibile Iva è costituita “dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni” (art. 13, DPR n. 633/72).
• La rivalsa dell’Iva non è obbligatoria (art. 18, DPR n. 633/72). Ciò significa che l’Iva rimane a carico dell’impresa che ha omaggiato il bene.

Per documentare l’operazione, in assenza di rivalsa, l’impresa può scegliere in alternativa di:

• emettere una fattura con applicazione dell’IVA, senza però addebitare la stessa al cliente, specificando che si tratta di “omaggio senza rivalsa dell’IVA ex art. 18, DPR 633/1972”.
• Tenere un registro degli omaggi, sul quale annotare l’ammontare complessivo delle cessioni gratuite effettuate, distinte per aliquota.
• Emettere un’autofattura, con indicazione del valore dei beni (prezzo di acquisto), aliquota e imposta, specificando che si tratta di “autofattura per omaggi”.

A tal fine, nella predisposizione del documento elettronico, è necessario utilizzare il codice “TD27”, indicando i dati dell’impresa che cede l’omaggio anche nella sezione relativa ai dati del cliente (quindi l’impresa emette la fattura verso sé stessa).
Il documento andrà poi annotato soltanto nel registro delle fatture emesse.

L’emissione del documento di trasporto è consigliabile in caso di autofattura immediata al fine di identificare il destinatario e provare l’inerenza con l’attività dell’impresa.

Nel caso dei commercianti al minuto (come i negozi) che fanno omaggio al cliente di un proprio bene normalmente commercializzato, è necessario che venga rilasciato comunque al cliente un documento commerciale (scontrino con l’indicazione dell’importo non riscosso, oppure fattura), non risultando possibili altre alternative (come l’utilizzo del registro degli omaggi).
(Si veda al riguardo la Risposta di consulenza giuridica 14.2.2022, n. 3 dell’Agenzia delle Entrate).

Trattamento ai fini Irpef e Ires

Ai fini delle imposte dirette, gli acquisti dei beni in esame rientrano tra le spese di rappresentanza di cui all’art. 108, comma 2, TUIR in base ai criteri del citato DM 19.11.2008, senza distinzioni, come evidenziato, tra beni oggetto e non oggetto dell’attività dell’impresa.
Sono quindi applicabili le regole sopra illustrate con riferimento agli omaggi destinati ai clienti di beni non oggetto dell’attività.

BENI CHE SONO OGGETTO DELL’ ATTIVITA’ CEDUTI GRATUITAMENTE AI DIPENDENTI

Trattamento ai fini Iva

Gli omaggi ai dipendenti di beni che sono oggetto dell’attività dell’impresa non sono mai inquadrabili come spese di rappresentanza e pertanto:

• l’Iva sull’acquisto dell’omaggio è detraibile e la successiva cessione gratuita al dipendente va assoggettata ad Iva, senza obbligo di rivalsa.
• Il datore di lavoro può scegliere di non detrarre l’Iva sull’acquisto dell’omaggio, e quindi non assoggettare ad Iva la successiva cessione gratuita al dipendente.

Trattamento ai fini Irpef e Ires

Deducibilità da parte del datore di lavoro

Le liberalità a favore dei lavoratori non sono distinte in base ai beni oggetto o meno dell’attività dell’impresa. (art. 95, comma 1, DPR n. 917/1986)
Quindi, anche quando l’omaggio ai dipendenti è un bene oggetto dell’attività, la relativa spesa è deducibile come spesa per prestazioni di lavoro.

Tassazione in capo ai dipendenti

Valgono le stesse regole applicabili ai beni non oggetto dell’attività, tassabili in busta paga in base ai limiti fissati per l’anno 2024. Si rimanda quindi al relativo paragrafo su esposto.

Pranzo / cena di Natale

Accade spesso che l’impresa organizzi un pranzo o una cena per i propri dipendenti o i clienti in occasione delle festività natalizie.
La fattispecie in esame costituisce una prestazione gratuita di servizi (somministrazione di alimenti e bevande) e non una cessione gratuita di beni-omaggio come sopra analizzato.

In merito, la Circolare Ministeriale n. 34/E del 13.07.2009 ha stabilito che le spese per feste e ricevimenti organizzati in occasione di ricorrenze aziendali, o festività religiose, o nazionali, sono da considerarsi come spese di rappresentanza, a meno che all’evento siano presenti esclusivamente i dipendenti dell’impresa.

Da quanto detto, ne deriva che il costo del pranzo o della cena di Natale organizzata dall’impresa solo per i propri dipendenti non può essere considerata spesa di rappresentanza.

Sebbene l’Agenzia delle Entrate non indica il trattamento da adottare per tale spesa, si ritiene che questa possa costituire una liberalità a favore dei dipendenti.
Ai fini delle imposte dirette e dell’IVA risulterebbe quindi quanto riassunto nella sottostante tabella.

Se al pranzo o alla cena sono invitati anche soggetti diversi dai dipendenti, la stessa rientra nelle spese di rappresentanza e come tale risulta quanto esposto nella seguente tabella.